主旨摘要
这是一起由财政部会计风暴检查出的金额达2.83亿的涉嫌偷漏税案。2010年，围绕当前宏观经济形势和财政中心工作，财政部组织驻各地财政监察专员办事处选取国有企业、上市公司以及房地产、医药、能源资源等重点领域的企业进行会计信息质量检查。多家大型房地产企业卷入会计信息质量检查风暴，恒大地产，远洋地产、中信地产、中粮地产、保利地产等都被曝在内部控制、会计核算、缴纳税款等方面存在不同程度的问题。本案也是由会计风暴检查牵连出的涉税案。
本案的关键问题在于发票开具及税费承担的约定是否合法有效。有观点认为，纳税是纳税主体的法定义务，税收征管方面的法律、法规明确规定了税种、税率、税额及纳税义务人，因此，发票开具及税费承担约定因为违法法律的强制性规定，属于无效约定。我们认为不尽然。首先，发票开具约定的确是违反法律的强制性规定，应属无效。其次，我国税法虽禁止纳税人将必须由其履行的义务如申报纳税、开具发票等以协议或其他方式转移给其他任何个人和单位，但并未禁止纳税人与合同相对人或第三人约定由合同相对人或第三人缴纳税款，即对于实际由谁缴纳税款并未作出强制性或禁止性规定。因此，税费承担约定有效。
该案件是一起典型的公司法与税法交叉的案件。除了税费承担约定外，税法方面的问题几乎涵盖了房地产开发的所有税务问题，包括：
（1）5年前未缴纳税款的行为是否构成逃税罪，如果构成应承担哪些刑事责任与民事责任。
（2）成立项目公司联合开发房地产的税务处理问题；
（3）未成立项目公司联合开发房地产的税务处理问题；
（4）股权置换方式的税务处理问题等。
因涉嫌偷税的企业已于2006年注销，由此引发一系列公司法律问题，包括：
（1）注销后的公司的债务由谁承担；
（2）注销后公司遗漏的债权由谁主张；
（3）公司董事高管是否应当对公司未缴纳税款承担责任；
（4）公司被税务机关征收的滞纳金及罚款由谁承担等。
基本案情：
2005年本市某区大型国有房地产开发公司宏博公司（化名）赴某市与当地一家民营企业瑞汉公司（化名）联合开发当地锦绣开发项目。为了方便进行项目开发，宏博公司在某市设立了一家嘉隆公司（化名），宏博公司作为大股东，另有三名自然人股东。
嘉隆公司与瑞汉公司采用松散型联合开发房地产的模式运营锦绣项目，即：瑞汉公司出地，嘉隆公司出资金，成立项目运营小组经营管理项目的开发工作。与一般的联合开发不同之处在于当时嘉隆公司并未拿到全部土地，其需要借助瑞汉公司的资金缴纳土地出让金才能真正取得土地使用权。
后，在嘉隆公司支付1亿元款项后，瑞汉公司将242亩土地办至双方共同名下，双方各持有50%的土地使用权。不过，除780万元款项系直接支付给瑞汉公司外，其余9220万元由嘉隆公司代瑞汉公司支付给当地土地管理局，用于缴纳土地出让金。
另，双方还共同开发了江堤项目，两家各持50%股权。
为了开发项目的需要，两家公司将锦绣项目分为一期和二期项目。2005年底，双方将共同持有的一期土地使用权转让给了迅豪企业（化名），同时约定，此过程中的发票由瑞汉公司开具（税费由瑞汉承担）。与此同时，嘉隆公司与瑞汉公司签订了终止联合开发的协议，双方将锦绣二期项目与江堤项目进行了“股权置换”，经置换，嘉隆公司持有了江堤公司100%的股权，瑞汉公司持有了锦绣项目100%的股权。
后， 嘉隆公司注销。
对于宏博公司与瑞汉公司而言，这次合作只是两家房地产企业一次极其正常的联合开发，然而令两家企业始料未及的是，2010年财政部掀起会计检查风暴，因检查迅豪公司的财务问题牵涉检查出嘉隆公司在注销前未依法缴纳相关税费。因嘉隆公司已注销，财政部驻某市专员办直接联系上其当初的大股东宏博公司。宏博公司闻讯，这才得知原来当初瑞汉公司并未按照协议约定缴纳税款，，就此，围绕嘉隆公司注销前未缴纳的税费究竟由谁承担承担、如何承担的问题，财政部驻某市专员办、某市地方税务局、某市国家税务局、宏博公司、瑞汉公司以及迅豪公司之间展开了一场长达一年零八个月之久的博弈。
处理过程：
通过与十几位律师、注册会计师、注册税务师进行沟通，几经辗转，宏博公司最终与我所确定正式委托关系，由我所负责该案件涉及到的所有法律问题与税务问题。我所律师在全盘了解案情后，针对其中的关键问题给出以下意见：
（1）原嘉隆公司未缴纳税费的行为并不构成逃税罪，税务机关不能对原嘉隆公司实施罚款的行政处罚。
根据2009年2月28日修订的《刑法修正案七》，逃税罪的一个重要构成要件在于经税务机关依法下达追缴通知后，纳税人仍不补缴的。本案中，某市税务局至今仍未出具最终的处罚决定，因此如果宏博公司已经主动申报了该笔税款，因此不构成逃税罪。
同时，根据税收征管法规定，违反税收法律、行政法规应当给予行政处罚的行为，在五年内未被发现的，不再给予行政处罚。因此，税务机关不能对原嘉隆公司实施罚款的行政处罚。
（2）宏博公司可以依据税费承担约定直接向瑞汉公司主张债权。
第一，原嘉隆公司虽已注销，但其遗漏的债权作为客观存在的一项基本民事权利依然存在；
第二，原嘉隆公司注销后，宏博公司有权基于股东的身份单独直接向瑞汉公司主张权利；
第三，我国税收征管方面的法律、法规虽明确规定了税种、税率、税额及纳税义务人，也就是说原嘉隆公司与瑞汉公司之间关于开具发票的约定无效，但税费承担约定有效。
因此，宏博公司可以直接向瑞汉公司主张债权。
（3）嘉隆公司与瑞汉公司所谓的“股权置换”，并非税法意义上的股权置换，而为土地使用权转让，双方需要就土地使用权转让行为缴纳土地增值税、营业税及附加、企业所得税等税费。
在我们的建议下，宏博公司决定以起诉的方式向瑞汉公司主张债权，同时要求瑞汉公司向原告开具1亿元的发票。以下几点问题由于司法实践处理意见不统一成为诉讼中的焦点问题。
（1）原告宏博公司作为股东诉讼主体是否适格；
（2）请求开具发票是民事法律关系还是行政法律关系；
（3）原告宏博公司提起开具发票的诉讼请求是否受诉讼时效限制，如果受诉讼时效限制，是否已超过诉讼时效；
（4）被告瑞汉公司关于联合开发无须开具发票的抗辩是否成立。
对于第1个问题，被告认为，嘉隆公司已经注销，宏博公司作为股东无权向瑞汉公司主张，其诉讼主体不适格，法院应当驳回宏博公司的起诉。对此，我们认为，嘉隆公司虽然已经注销，但其遗漏的债权并不因公司注销而归于消灭，嘉隆公司对被告享有的债权作为客观存在的一项基本民事权利依然存在。股东对有限责任公司有投资关系，对公司的经营成果享有收益权，而作为股东权的延伸，股东对公司清算注销时公司的剩余资产享有分配请求权。清算时未处理的债权虽未在清算报告中载明，但仍是公司实际剩余财产的一部分，在公司注销后即由全体股东承继权利股东对有限责任公司有投资关系，对公司的经营成果享有收益权，而作为股东权的延伸，股东对公司清算注销时公司的剩余资产享有分配请求权。清算时未处理的债权虽未在清算报告中载明，但仍是公司实际剩余财产的一部分，在公司注销后即由全体股东承继权利，因此原告可以基于原股东的身份可以直接向被告主张债权。法院最终采纳了我们的意见，认定我们诉讼主体资格合法。
对于第2个问题，被告认为，请求开具发票时行政法律关系，不是法院调整的范围，因此，法院应当驳回原告的诉讼请求。我们认为，开具发票既是法定义务，也是合同义务。既然是合同义务，自然就是民事法律关系，受法院调整。同时，我们指出，如果法院认为开具发票是行政法律关系，由于被告是否开具发票直接关系到其是否应当缴纳税款，因此，法院应当根据最高人民法院《关于人民法院大力支持税收征管工作的通知》及时向税务机关提出责令被告开具发票的司法建议。
对于第3个问题，被告认为，即使原告可以向法院起诉要求被告开具发票，原告该项诉讼请求也因为超过诉讼时效，法院不应支持，对此，我们认为，首先，开具发票是收款方的法定义务，付款方请求收款方开具发票是基于收款方的法定义务而产生的债权请求权，不同于基于当事人合意产生的意定债权请求权由当事人自由约定处置。因此，付款方请求收款方开具发票不适用诉讼时效期间的规定。其次，即便是如被告所言，开具发票适用诉讼时效，但发票管理法及其实施细则均未规定开具发票的特定的履行期限。因此，退一步说，即便是适用诉讼时效，该诉讼时效应当自原告主张之日起算。
对于第4个问题，被告辩称嘉隆公司与瑞汉公司之间系联合开发关系，嘉隆公司支付给瑞汉公司的款项系投资款，被告无须开具发票。对此，我们认为，首先，从法律关系角度分析来看，嘉隆公司与瑞汉公司之间的联建合同名为联合开发合同，实为土地使用权转让合同。其次，从会计处理角度分析，嘉隆公司支付给瑞汉的款项既不属于权益性投资，也不属于债权性投资，并非属于“投资款”。最后，从税务角度分析，嘉隆公司与瑞汉公司之间的合作模式，应双方单独进行税务核算。瑞汉公司应当就其收到嘉隆公司支付的1亿元费用开具发票。
处理结果：
经过庭审辩论，瑞汉公司与宏博达成书面的和解协议，宏博公司承担锦绣一、二期项目一半的税费，其余税费以及滞纳金、罚款由瑞汉公司承担。同时，瑞汉公司还将其应当承担的费用提存至公证处账户，用于宏博公司缴纳税款。在确定税费、滞纳金及罚款承担的基础后，我们将向法院提起撤诉的申请。至此，这起涉案金额达2.83亿元的偷税案件取得关键的阶段性胜利。
